Tribunal Constitucional Plurinacional de Bolivia

SENTENCIA CONSTITUCIONAL 0636/2011-R

Sucre, 3 de mayo de 2011

                   Expediente:                   2009-20037-41-AAC

                   Distrito:                        Chuquisaca

III. FUNDAMENTOS JURÍDICOS DEL FALLO

El accionante, denuncia que los Ministros demandados al emitir el Auto Supremo 449 de 15 de diciembre de 2008, que dejó sin efecto la sanción de evasión con el argumento que la calificación de la sanción debió hacerse conforme el art. 165 de la Ley 2492, cuando esa Ley recién entró en vigencia en noviembre de 2003, incurrieron en aplicación retroactiva de la Ley 2492 a hechos ocurridos en las gestiones 2001 y 2002, en contravención del art. 150 de la misma Ley, situación que infringe de forma directa la aplicación objetiva de la normativa citada y conculca el derecho fundamental o garantía constitucional a la seguridad jurídica y legalidad de los actos jurisdiccionales. En consecuencia, en revisión de la resolución del Tribunal de garantías, corresponde dilucidar si tales extremos son evidentes y si constituyen actos ilegales u omisiones indebidas, lesivas a los derechos fundamentales, a fin de otorgar o denegar la tutela solicitada.

III.1. Sobre la causa de pedir en las acciones de amparo constitucional

El art. 97 de la LTC establece los requisitos de contenido y de forma de la acción de amparo constitucional, siendo uno de ellos el previsto en el parágrafo IV de esa disposición: “Precisar los derechos o garantías que se consideren restringidos, suprimidos o amenazados”

Esta especificación de derechos y/o garantías al que hace referencia la norma, es precisamente un requisito sine quanum para la admisión de la acción de amparo, toda vez que, como establece el art. 128 de la CPE y el art. 94 de la LTC, la acción tiene lugar cuando se restrinjan, supriman o amenacen restringir o suprimir los derechos o garantías reconocidos por la Constitución y las leyes.

En ese sentido la SC 1091/2005-R de 12 de septiembre, cuyo entendimiento fue reiterado en la SC 0111/2010-R de 10 de mayo, señaló: “…que la precisión de derechos o garantías considerados suprimidos o amenazados, está estrechamente vinculada con los presupuestos de procedencia contenidos en el art. 94 de la LTC que señala que el acto, omisión o resolución ilegal o indebida debe restringir, suprimir o amenazar restringir o suprimir los derechos o garantías reconocidos en la Constitución Política del Estado, pues el recurso está dirigido exclusivamente a analizar los actos lesivos de tales derechos y garantías, no así actos que vulneren intereses jurídicos distintos, no comprendidos en el art. 94 de la LTC; de lo que se extrae que si la acción que sirve de base del amparo no logra lesionar un derecho o garantía, no está dentro del ámbito de la protección que brinda el art. 19 Constitucional.

Conforme a lo anotado, el requisito de contenido previsto en el art. 97.IV de la LTC, está dirigido a constatar, por un lado, que efectivamente existe un derecho o garantía constitucional supuestamente lesionado y, por otro, que la lesión sufrida proviene del acto ilegal, o lo que es lo mismo, debe existir una relación de causalidad entre el acto ilegal impugnado y los derechos y garantías alegados como vulnerados”. 

Por su parte la SC 365/2005-R de 13 de abril en su Fundamento Jurídico III.1.2. señaló que: “…la causa de pedir contiene dos elementos: 1) el elemento fáctico que está referido a los hechos que sirven de fundamento al recurso; 2) el elemento normativo, es decir, los derechos o garantías invocados como lesionados por esos hechos, que deben ser precisados por el recurrente; sin embargo, como en los hechos debe acreditarse el derecho vulnerado, es preciso que exista una relación de causalidad entre el hecho que sirve de fundamento y la lesión causada al derecho o garantía. De ahí que el cumplimiento de esta exigencia no se reduce a enumerar artículos, sino a explicar desde el punto de vista causal, cómo esos hechos han lesionado el derecho en cuestión”.

De la normativa y jurisprudencia glosada, se infiere que para la admisión de la acción de amparo constitucional, entre otros requisitos, se deben precisar los derechos y/o garantías considerados vulnerados, de lo que se concluye que la exigibilidad al momento de plantear la acción, no se encuentra en la cita simple y llana de articulados de la Constitución donde se encuentran dichos derechos o garantías, sino en la precisión de los mismos y, como anota la SC 0365/2005-R de 13 de abril, en la relación de causalidad que debe existir entre ellos y los hechos denunciados de ilegales. En ese sentido, la SC 0111/2010-R de 10 de mayo, concluyó: “…el cumplimiento de esta exigencia de precisión de los derechos, no se reduce a enumerar artículos, sino a explicar desde el punto de vista causal, cómo esos hechos han lesionado el derecho fundamental invocado”.

Conforme a ello, debe precisarse que el art. 97.IV de la LTC, no exige la cita de las disposiciones legales en las cuales se encuentran contenidos los derechos fundamentales y garantías constitucionales consideradas lesionadas, pues exigir dicha formalidad atentaría contra el derecho de acceso a la justicia constitucional y el principio pro-actione, privilegiando las formas en desmedro de la efectiva protección de los derechos y garantías constitucionales.

En ese sentido se pronunció el Tribunal Constitucional en la SC 0419/2003-R de 2 de abril, en la que se señaló:“…a efectos de establecer el cumplimiento del parágrafo IV del art. 97 LTC, el Tribunal o Juez no debe pretender la necesaria cita del artículo donde la Constitución reconozca el derecho que se denuncia de lesionado, pues cabe recordar que el art. 7 CPE, si bien en la estructura de la Ley Fundamental es el que reconoce los derechos fundamentales a todo habitante de nuestra República, no es menos cierto que lo hace de manera enunciativa, pues en el resto del texto constitucional también reconoce otros derechos, garantías y principios.

Que al margen de ello, el art. 35 CPE, como cláusula abierta, otorga a toda persona agraviada a respaldar su solicitud de tutela en el mismo, cuando se considere lesionado un derecho fundamental que no hubiera sido reconocido expresamente por nuestra Constitución, siempre que nuestro ordenamiento jurídico lo tenga como tal en virtud a Instrumentos Internacionales incorporados a nuestra legislación, vale decir, que en el recurso basta con señalar qué derecho fundamental se considera vulnerado sin que sea necesaria la cita de la disposición constitucional que lo reconoce” (negrillas agregadas).

Respecto la causa de pedir en la presente acción de amparo, se debe señalar que en el caso presente, en el memorial de demanda, se hizo una explicación detallada de los derechos y garantías constitucionales vulnerados, y si bien es cierto que no se precisaron las disposiciones constitucionales pertinentes; empero, por una parte, el art. 97 de la LTC no exige dicho rigor y, por otra, exigir esa dicha formalidad atentaría contra el derecho de acceso a la justicia constitucional y el principio pro-actione, en desmedro de la efectiva protección de los derechos y garantías constitucionales; consiguientemente, la falta de mención de las disposiciones constitucionales en ningún momento puede dar lugar a la denegatoria de la tutela, por lo que corresponde ingresar al análisis de fondo de la problemática planteada en la presente acción.

III.2. Interpretación de la legalidad ordinaria

La jurisprudencia del Tribunal Constitucional, con la finalidad de delimitar los ámbitos de la jurisdicción ordinaria y de la constitucional, se ha impuesto auto restricciones vinculadas a la facultad de valoración de la prueba, la interpretación de la legalidad ordinaria y la relevancia constitucional.

Con relación a la interpretación de la legalidad ordinaria, la jurisprudencia del Tribunal Constitucional contenida en la SC 1846/2004-R de 30 de noviembre, ha señalado que: “Si bien la interpretación de la legalidad ordinaria debe ser labor de la jurisdicción común, corresponde a la justicia constitucional verificar si en esa labor interpretativa no se han quebrantado los principios constitucionales informadores del ordenamiento jurídico, entre ellos, los de legalidad, seguridad jurídica, igualdad, proporcionalidad, jerarquía normativa y debido proceso; principios a los que se hallan vinculados todos los operadores jurídicos de la nación; dado que compete a la jurisdicción constitucional otorgar la protección requerida, a través de las acciones de tutela establecidas en los arts. 18 y 19 de la Constitución, ante violaciones a los derechos y garantías constitucionales, ocasionadas por una interpretación que tenga su origen en la jurisdicción ordinaria, que vulnere principios y valores constitucionales”.

Conforme a ello, si bien es posible, analizar la interpretación de la legalidad ordinaria; empero, de conformidad a la SC 0085/2006-R de 25 de enero, el recurrente debe fundamentar en su recurso, ahora acción, los siguientes aspectos:”1 .…por qué la labor interpretativa impugnada resulta insuficientemente motivada, arbitraria, incongruente, absurda o ilógica o con error evidente, identificando, en su caso, las reglas de interpretación que fueron omitidas por el órgano judicial o administrativo, y 2. Precise los derechos o garantías constitucionales que fueron lesionados por el intérprete, estableciendo el nexo de causalidad entre éstos y la interpretación impugnada; dado que sólo de esta manera la problemática planteada por el recurrente, tendrá relevancia constitucional”. Entendimiento que ha sido asumido, entre otras, por la SC 0083/2010-R de 4 de mayo.

III.3. La garantía de irretroactividad de la Ley

La Constitución Política del Estado en su art. 123 dentro del Capítulo destinado a garantías jurisdiccionales, establece que la “ley sólo dispone para lo venidero y no tendrá efecto retroactivo, excepto en materia laboral, cuando lo determine expresamente a favor de las trabajadoras y de los trabajadores; en materia penal, cuando beneficie a la imputada o imputado; en materia de corrupción, para investigar, procesar y sancionar los delitos cometidos por servidores públicos contra los intereses del Estado; y en el resto de los casos señalados por la Constitución”.

La irretroactividad de la ley también fue instituida en el art. 33 de la Constitución Política del estado abrogada (CPEabrg.) como garantía y principio, al disponer expresamente que: "la ley dispone para lo venidero y no tiene efecto retroactivo, excepto en materia social cuando lo determine expresamente y en materia penal cuando beneficie al delincuente".

Ahora bien, la garantía y principio de irretroactividad de la ley, tiene su excepción que es la retroactividad o el efecto retroactivo de una ley, lo que significa que la nueva ley se aplica a las situaciones o controversias jurídicas pendientes en el momento de su entrada en vigor o a los hechos realizados con anterioridad a su promulgación; sin embargo, los supuestos de retroactividad de la ley sustantiva están señalados en la Constitución Política del Estado, aclarándose que en materia procesal el tratamiento es diferente.

Al respecto, este Tribunal Constitucional en la SC 0011/2002 de 5 de febrero, expresó lo siguiente: “Una Ley es retroactiva cuando sus efectos se proyectan sobre hechos, actos o relaciones jurídicas acaecidas con anterioridad a su entrada en vigor, es decir, cuando incide sobre relaciones jurídicas legalmente establecidas y consagradas. La retroactividad implica la aplicación de una Ley nueva a hechos anteriores a su promulgación. A esta altura del análisis conviene recordar que en la doctrina constitucional se hace una distinción entre la retroactividad 'auténtica' y la 'no auténtica' de la Ley; entendiéndose por la primera la regulación con una nueva disposición una existente situación jurídica con efectos en el tiempo pasado, que sustituyen el lugar de un orden jurídico vigente en períodos anteriores, por una diferente; en cambio se entiende por retroactividad no auténtica conocida también como retrospectividad cuando una Ley regula o interviene en situaciones fácticas aún no concluidas”.

Por su parte, la SC 1421/2004 de 6 de septiembre, determinó que:  “Retomando la línea de razonamiento jurídico en que se funda el principio de la irretroactividad de la ley, cual es la protección de los derechos adquiridos o constituidos, cabe señalar que este principio se aplica al ámbito de aquellas leyes que establecen o definen derechos, obligaciones o responsabilidades, ello porque si una persona goza de un derecho subjetivo reconocido por la ley no puede ser privado de él por una nueva ley; en cambio la excepción de la retroactividad se aplica, especialmente, en el ámbito de las normas de carácter procesal, es decir, en aquellas que no definan o determinen derechos.

De la doctrina constitucional referida se puede colegir que las leyes en general y las normas consignadas en ellas en particular, cuando son de naturaleza procesal no sustantiva, es decir, aquellas que regulan procesos o procedimientos, pueden ser aplicadas de manera inmediata a todos los procesos que se inicien o que están pendientes al tiempo en que entran en vigor, ello porque su aplicación tiene la finalidad de regular un hecho en la actualidad y no a situaciones o hechos pasados y debidamente consolidados…”.

Así, respecto a la aplicación de la norma procesal y sustantiva en el tiempo, la jurisprudencia puntualizó lo siguiente: “la aplicación de derecho procesal se rige por el tempus regis actum y la aplicación de la norma sustantiva por el tempus comissi delicti; salvo claro está, los casos de ley más benigna” (Así las SSCC 1055/2006-R, 0386/2004-R entre otras). Conforme este entendimiento, es claro que en el caso específico de disposiciones referidas a la tipificación y sanción de ilícitos, no solo en el ámbito penal sino en el ámbito administrativo sancionatorio en general, la regla del tempus comissi delicti, cobra mayor relevancia, por cuanto en caso de cambio normativo, la norma aplicable para la tipificación y sanción de la acciones u omisiones consideradas infracciones del ordenamiento jurídico, será la vigente al momento en que estas ocurrieron, salvo que la norma sustantiva posterior sea más benigna con el infractor,    cuyo procesamiento podrá hacerse conforme la nueva normativa procesal, dependiendo, desde luego, del momento en el que se haya iniciado el procesamiento.

Consiguientemente, es válido que en un proceso judicial o administrativo se apliquen dos normas: la norma procesal vigente y la abrogada cuando discipline aspectos sustantivos.

III.4. Análisis del caso concreto

En la problemática expuesta, el accionante, Gerente Distrital a.i. del Servicio de Impuestos Nacionales de Chuquisaca, denuncia que los Ministros de la Corte Suprema de Justicia en el Auto Supremo 449 de 15 de diciembre de 2008, por el que dejaron sin efecto la multa de evasión aplicada al contribuyente por falta de pago de sus obligaciones impositivas correspondientes al IVA, IT e IUE de los periodos comprendidos en las gestiones 2001 y 2002, incurrieron en una errónea aplicación del art. 165 de la Ley 2492, no vigente al momento de ocurridos los hechos sancionados, contraviniendo flagrantemente la irretroactividad de la Ley -que como se tiene señalado, es un principio y garantía constitucional- sin que se haya dado la salvedad prevista en la Constitución Política del Estado, pues la Ley 2492 prevé una sanción del 100% frente al 50% establecido en la Ley 1340.

Del planteamiento anotado, el núcleo esencial de la reclamación radica en la errónea aplicación del nuevo Código Tributario a hechos ocurridos con anterioridad a su aprobación y vigencia, incurrida por las autoridades demandadas en la fundamentación y emisión del Auto Supremo indicado, en contravención de la garantía de irretroactividad de la Ley, planteamiento en el que el accionante ha explicado por qué la labor interpretativa impugnada resulta errónea, además de precisar la garantía constitucional lesionada, lo que hace viable la revisión del Auto Supremo 449, conforme los requisitos exigidos en la jurisprudencia constitucional citada en el fundamento precedente, para el análisis de la interpretación de la legalidad ordinaria.

Para el análisis de la interpretación contenida en el Auto Supremo objeto de la presente acción, es necesario tener presente que el Código Tributario anterior (Ley 1340 de 28 de mayo de 1992), fue abrogado por el Código Tributario Boliviano (Ley 2492 de 2 de agosto de 2003) que entró en vigencia el 4 de noviembre de 2003, de conformidad a lo prescrito en sus  Disposiciones Finales novena y décima.  Este nuevo Código, dispone en su Disposición Transitoria Primera que “Los procedimientos administrativos o procesos judiciales en trámite a la fecha de publicación del presente Código, serán resueltos hasta su conclusión por las autoridades competentes conforme a las normas y procedimientos establecidos en las Leyes Nº 1340, de 28 de mayo de 1992, Nº 1455, de 18 de febrero de 1993; y, Nº 1990, de 28 de julio de 1999 y demás disposiciones complementarias”. A su vez, en su Disposición Transitoria Segunda, expresa que “Los procedimientos administrativos o procesos jurisdiccionales, iniciados a partir de la vigencia plena del presente Código, serán sustanciados y resueltos bajo este Código”. Es decir que el Legislador boliviano, plasma en estas dos disposiciones la regla del tempus regis actum, regulando la aplicación de la norma procesal o adjetiva, de forma que exista certidumbre respecto a cuál debía ser la normativa que rija el inicio, sustanciación y conclusión de los procedimientos administrativos y judiciales; empero, la previsión contenida en las Disposiciones Transitorias Primera y Segunda, no tienen trascendencia en el ámbito del derecho sustantivo o material tributario, en el que están inmersas las disposiciones referidas a la tipificación y sanción de infracciones tributarias -sea que se trate de delitos o contravenciones- ámbito en el que es de plena aplicación la regla del tempus comissi delicti, es decir, la norma vigente al momento de ocurrir los hechos sancionables, excepto si la nueva normativa fuera más favorable al infractor, conforme la salvedad prevista en el art. 33 de la CPEabrg. y 123 de la CPE vigente, y expresamente descrita en el art. 150 de la Ley 2492, cuando establece que “Las normas tributarias no tendrán carácter retroactivo, salvo aquellas que supriman ilícitos tributarios, establezcan sanciones más benignas o términos de prescripción más breves o de cualquier manera beneficien al sujeto pasivo o tercero responsable”; previsión que también estuvo contemplada en el art. 66 de la Ley 1340 cuando señalaba que “Las normas tributarias punitivas sólo regirán para el futuro. No obstante, tendrán efecto retroactivo las que supriman infracciones, establezcan sanciones más benignas o términos de prescripción más breves”.

Ahora bien, la Ley 1340, en su art. 114 tipifica la infracción de evasión, señalando que “Incurre en evasión fiscal el que mediante acción u omisión que no constituya defraudación o contrabando, determine una disminución ilegítima de los ingresos tributarios o el otorgamiento indebido de exenciones u otras ventajas fiscales” ; ilícito tributario para el que determina una sanción equivalente a una multa del 50% del monto del tributo omitido actualizado, según prevé el art. 116. Por su parte, la Ley 2492, señala como contravención tributaria, la omisión de pago, tipificada en su art. 165 en los siguientes términos: “El que por acción u omisión no pague o pague de menos la deuda tributaria, no efectúe las retenciones a que está obligado u obtenga indebidamente beneficios y valores fiscales, será sancionado con el cien por ciento (100%) del monto calculado para la deuda tributaria. De la contrastación de la tipificación de ambas contravenciones, es evidente que guardan similitud en cuanto a la acción u omisión considerada como contravención, de forma que la evasión fiscal prevista en la Ley 1340 tiene equivalencia con la omisión de pago establecida en la Ley 2492, es decir que se trata de infracciones similares, con nomen juris diferente, como diferente es la sanción, que fue agravada en la Ley 2492. En consecuencia, en lo que concierne a la omisión de pago prevista en el art. 165 de la Ley 2492, al tener una sanción mayor a la evasión, de ninguna manera podría ser aplicada retroactivamente para sancionar infracciones tributarias cometidas con anterioridad a su vigencia, en mérito precisamente a la garantía de irretroactividad de la Ley, contenida en los arts. 123 de la CPE, 33 de la CPEabrg y desarrollada en los arts. 66 de la Ley 1340 y 150 de la Ley 2492.

Revisados los fundamentos contenidos en el Auto Supremo objeto de revisión, se tiene que la casación parcial por la cual se determinó dejar sin efecto la sanción de evasión aplicada por la Administración Tributaria en la Resolución Determinativa L1340-25/2006 de 21 de febrero de 2006, emitida contra Empresa de Servicios de Gas Ltda., refiriendo previamente las Disposiciones Transitorias Primera y Segunda de la Ley 2492, se funda en el siguiente razonamiento:“…la conducta tributaria  que debe ser calificada sobre la base de la normativa procesal vigente, como es en el caso presente la Ley Nº 2492 y no así la Ley 1340. (…) en la resolución determinativa se aplicó indistintamente las dos mencionadas leyes y se calificó indebidamente la conducta como evasión fiscal (…). Por ello se concluye que no puede determinarse nulidad de obrados, como se solicitó por la demandante, sino que al haber comprobado que existe error en la identificación de la conducta tributaria y en la imposición de la sanción emergente de la misma, ésta debe ser dejada sin efecto, por constituir un error in judicando en la tramitación del proceso por la manifiesta aplicación indebida de los  arts. 114 a 116 de la Ley 1340” (sic) (las negrillas son nuestras).

Es claro que el fundamento que sustenta la casación parcial resuelta en el Auto Supremo 449 de 15 de diciembre de 2008, incurre en un manifiesto error conceptual al señalar que la conducta tributaria debe ser calificada sobre la normativa procesal vigente, cuando precisamente el régimen de ilícitos tributarios y sus sanciones previsto tanto en la Ley 1340 como la Ley 2492, está contenido en las disposiciones sustantivas o materiales, respecto a las cuales la garantía de irretroactividad de la ley tiene mayor prevalencia y que en el caso presente se advierte que ha sido indiscutiblemente vulnerada, por cuanto tratándose de tributos de liquidación periódica mensual y anual, cuya falta de pago ha sido determinada por la Administración Tributaria, la infracción surge al vencimiento del periodo voluntario de pago del tributo adeudado, lo que en este caso ocurrió al mes siguiente de cada periodo mensual en el caso del IVA e IT y a los 120 días de vencida la gestión anual para el caso del IUE, vencimientos que en este caso se produjeron hasta abril de 2003, periodo en el que la Ley 2492 aún no se encontraba vigente y por tanto no aplicable a la tipificación y sanción de infracciones tributarias, como la evasión fiscal determinada por la Administración Tributaria. Más aún, cuando del contenido del Auto Supremo impugnado, se constata el apartamiento del petitorio y agravios expresados en el recurso de casación, en el que la empresa recurrente, pidió la nulidad de obrados observando la falta de calificación preliminar de la conducta en la vista de cargo emitida durante la sustanciación del procedimiento administrativo de determinación, que habiéndose iniciado en vigencia de la Ley 2492, fue sustanciado conforme las disposiciones procesales contenidas en ésta.

En consecuencia, se establece que en la emisión del Auto Supremo 449 de 15 de diciembre de 2008, las autoridades demandadas incurrieron en una errónea interpretación y aplicación del art. 165 de la Ley 2492, a hechos ocurridos con anterioridad a su vigencia, disposición que no recae en la excepción a la retroactividad prevista en la Constitución Política del Estado y art. 150 de la misma Ley, por cuanto en su formulación y sanción no es más beneficiosa al infractor.

Por lo señalado, el Tribunal de garantías al denegar la tutela solicitada, ha efectuado una incorrecta evaluación de los antecedentes y normativa aplicable al caso, que incurriendo en un mayor error manifestó que la normativa anterior a la Ley 2492 agravaba la situación tributaria del contribuyente sin hacer una revisión previa de la tipificación contenida en las Leyes 1340 y 2492, respecto a la omisión de pago de impuestos, considerada como contravención tributaria.

POR TANTO

El Tribunal Constitucional, en virtud de la jurisdicción y competencia que le confiere el art. 3 de la Ley 040 de 1 de septiembre de 2010, que modifica el art. 4.I de la Ley 003 de 13 de febrero de 2010, en revisión, resuelve:

1º REVOCAR la Resolución 254/2009 de 27 de junio de 2009, pronunciada por la Sala Social, Administrativa y Tributaria de la Corte Superior del Distrito Judicial de Chuquisaca, cursante de fs. 101 a 103.

2º CONCEDER la tutela solicitada, dejando sin efecto el Auto Supremo 449 de 15 de diciembre de 2005 y disponiendo la emisión de un nuevo Auto Supremo que conforme los fundamentos señalados en la presente resolución, en cuanto a la sanción tributaria, se pronuncie sobre el agravio denunciado por la empresa recurrente.

Regístrese, notifíquese, y publíquese en la Gaceta Constitucional.

No interviene el Magistrado, Dr. Ernesto Félix Mur, por no haber conocido el asunto.

Fdo. Dr. Juan Lanchipa Ponce

PRESIDENTE

Fdo. Dr. Abigael Burgoa Ordóñez

DECANO

Fdo. Dr. Marco Antonio Baldivieso Jinés

MAGISTRADO

Fdo. Dra. Ligia Mónica Velásquez Castaños

MAGISTRADA